Das Bundesfinanzministerium veröffentlichte Anfang September den Entwurf eines „Jahressteuergesetzes 2015“. Die wichtigste lohnsteuerliche Neuregelung betrifft die Erhöhung der Freigrenze für Betriebsveranstaltungen auf 150 EUR. 

Ziel von Betriebsfeiern ist vor allem die Förderung der Kontaktpflege unter den Mitarbeitern. Weil dieses Ziel vor allem im Interesse des Arbeitgebers liegt, sind Zuwendungen an Arbeitnehmer im Rahmen von Betriebsveranstaltungen grundsätzlich kein Arbeitslohn. Voraussetzung ist unter anderem, dass es sich um sogenannte übliche Veranstaltungen handelt.

Freigrenze soll auf 150 EUR erhöht werden
Die derzeit geltende Freigrenze von brutto 110 EUR je Arbeitnehmer und Betriebsveranstaltung soll mit dem „Gesetz zur Anpassung der Abgabenordnung an den Zollkodex der Union und zur Änderung weiterer steuer­licher Vorschriften“ ab 2015 auf brutto 150 EUR erhöht werden. Steuerfrei sollen dabei – wie bisher – maximal zwei Veranstaltungen pro Jahr bleiben.

Neu: Aufwendungen für den äußeren Rahmen sind einzubeziehen
Im Gegenzug zur Erhöhung der Freigrenze bei Betriebsveranstaltungen sind aber künftig alle Kosten rund um die Feier abgegolten. Es spielt keine Rolle mehr, ob die Kosten einzelnen Mitarbeitern individuell zurechenbar sind oder ob es sich um einen rechnerischen Anteil an den Gemeinkosten der Betriebsveranstaltung handelt. In die neue 150-EUR-Freigrenze werden auch die Kosten für Begleitpersonen des Mitarbeiters, z.B. Ehegatten und Kinder, einbezogen

Gesetzliche Neuregelung abweichend zur aktuellen Rechtsprechung
Nachdem der BFH jüngst weder die Aufwendungen für den äußeren Rahmen noch die Aufwendungen für Angehörige in die Bemessungsgrundlage für die Berechnung der Freigrenze einbezogen hatte, macht der Gesetzgeber nun eine „Rolle rückwärts“ und ignoriert die steuerzahlerfreundliche BFH-Rechtsprechung komplett.

Beispiel
An der traditionellen Faschingsfeier 2015 der Y-GmbH im Februar 2015 haben 100 Arbeitnehmer teilgenommen. 20 Arbeitnehmer haben ihre ebenfalls eingeladenen Ehepartner mitgebracht. Es wurden Essen im Wert von 50 EUR/Person serviert und Getränke für im Schnitt 20 EUR/Person. Die Kosten für Saalmiete, Dekoration und Musikkapelle haben 4.500 EUR betragen.

Stellungnahme: Die nicht individuell zuzuordnenden Aufwendungen von 4.500 EUR sind durch die Anzahl der tatsächlich erschienenen Personen (120) zu teilen (= 37,50 EUR/Person). Arbeitnehmer ohne Begleitung haben somit Zuwendungen in Höhe von 107,50 EUR (Essen 50 EUR, Getränke 20 EUR, Gemeinkosten 37,50 EUR) erhalten, die steuerfrei sind, da sie unter der neuen Freigrenze von 150 EUR liegen. Bei den mit Begleitung erschienenen Arbeitnehmern summieren sich die Zuwendungen hingegen auf 215 EUR. Hier wäre die Freigrenze deutlich überschritten und der Betrag in voller Höhe der LSt zu unterwerfen. Der BFH hätte hier hingegen nur 70 EUR/pro Arbeitnehmer zugrunde gelegt – egal, ob mit oder ohne Begleitung!

Praxishinweis  Zu allem Überfluss wird in der Neuregelung festgelegt, dass die vom Arbeitgeber vorgenommene Erstattung der Fahrtkosten zu der Betriebsveranstaltung in die Freigrenze von 150 EUR einzubeziehen ist, also nicht zusätzlich erfolgen kann.

Zum notwendigen Betriebsvermögen gehören Wirtschaftsgüter, die ausschließlich und unmittelbar für eigenbetriebliche Zwecke des Steuerpflichtigen genutzt werden. Das gilt auch für eine GmbH-Beteiligung. Für die Zuordnung eines GmbH-Geschäftsanteils zum notwendigen Betriebsvermögen genügt es allerdings nicht, wenn mit der Beteiligungsgesellschaft lediglich Geschäftsbeziehungen unterhalten werden, wie sie üblicherweise auch mit anderen Unternehmen bestehen. Unmittelbar für eigenbetriebliche Zwecke wird eine solche Beteiligung aber dann genutzt, wenn sie dazu bestimmt ist, die gewerbliche Betätigung des Steuerpflichtigen entscheidend zu fördern, oder wenn sie dazu dient, den Absatz von Produkten des Steuerpflichtigen zu gewährleisten. 

Sachverhalt
Im Streitfall ging es um die Frage, ob GmbH-Geschäftsanteile eines Einzelunternehmers zu seinem Betriebsvermögen gehören, mit der Folge, dass entsprechende Wertveränderungen wie bspw. dauerhafte Teilwertminderung, Gewinne oder Verluste aus der Veräußerung der Anteile steuerwirksam zu berücksichtigen sind.

Entscheidung
Das FG Hamburg entschied jetzt, dass es für die Zuordnung eines GmbH-Geschäftsanteils zum notwendigen Betriebsvermögen nicht genügt, wenn mit der Beteiligungsgesellschaft lediglich Geschäftsbeziehungen unterhalten werden, wie sie üblicherweise auch mit anderen Unternehmen bestehen. Vielmehr muss die Beteiligung die gewerbliche Betätigung entscheidend fördern, insbesondere, indem sie den Absatz von Produkten des Steuerpflichtigen gewährleistet, weil die Beteiligungsgesellschaft ein wesentlicher Kunde des Steuerpflichtigen ist.

Liegen die Voraussetzungen für die Annahme von notwendigem Betriebsvermögen nicht vor und ist die Annahme von notwendigem Privatvermögen ausgeschlossen, ist zu prüfen, ob die GmbH-Beteiligungen eventuell gewillkürtes Betriebsvermögen sind. Dies setzt voraus, dass die Beteiligung objektiv dazu geeignet und erkennbar subjektiv dazu bestimmt ist, den Betrieb zu fördern. Hierzu bedarf es jedoch eines eindeutig nach außen verbindlich manifestierten, d.h. unmissverständlich, zeitnah und unumkehrbar dokumentierten Widmungsakts, der regelmäßig in einem Ausweis in der Buchführung zu sehen ist.

Die ausschließliche Möglichkeit der Übertragung stiller Reserven auf Wirtschaftsgüter des Anlagevermögens einer inländischen Betriebsstätte stellt eine Ungleichbehandlung dar, die geeignet ist, Unternehmer von der Gründung ausländischer Zweigniederlassungen oder anderer Betriebsstätten im übrigen Unionsgebiet abzuhalten. Darin liegt ein nicht gerechtfertigter Verstoß gegen die Niederlassungsfreiheit. Bei unionsrechtskonformer Anwendung erfordert daher § 6b EStG keine Zugehörigkeit des Reinvestitionsguts zum Anlagevermögen einer inländischen Betriebsstätte, sondern einer Betriebsstätte im Unionsgebiet. Daher kann eine in einem inländischen Betriebsvermögen gebildete Rücklage nach § 6b EStG auf ein in Ungarn belegenes Grundstück des Gesamthandsvermögens einer ungarischen KG übertragen werden, an der der Betriebsinhaber beteiligt ist. 

Sachverhalt
Im Streitfall ging es um die Frage, ob der Steuerpflichtige eine in seinem inländischen land- und forstwirtschaftlichen Betrieb nach § 6b EStG gebildete Rücklage auf ein in Ungarn gelegenes Grundstück übertragen kann. Das Grundstück gehört zum Gesellschaftsvermögen einer KG, an der der Steuerpflichtige beteiligt ist. Nach dem Gesetzeswortlaut ist dies nicht möglich, da § 6b Abs. 4 Nr. 3 EStG fordert, dass die angeschafften oder hergestellten Wirtschaftsgüter zum Anlagevermögen einer inländischen Betriebsstätte gehören.

Entscheidung
Diese Gesetzesfassung hält das FG München für nicht europarechtskonform, da sie eine Ungleichbehandlung darstellt, die geeignet ist, Unternehmer von der Gründung ausländischer Zweigniederlassungen oder anderer Betriebsstätten im übrigen Unionsgebiet abzuhalten. Darin liegt ein nicht gerechtfertigter Verstoß gegen die Niederlassungsfreiheit. Als Beschränkungen der Niederlassungsfreiheit sind alle Maßnahmen anzusehen, die die Ausübung dieser Freiheit unterbinden, behindern oder weniger attraktiv machen. Mit der ausschließlichen Möglichkeit der Übertragung von stillen Reserven auf Wirtschaftsgüter des Anlagevermögens einer inländischen Betriebsstätte liegt jedoch eine Ungleichbehandlung vor, die geeignet ist, Unternehmer von der Gründung ausländischer Zweigniederlassungen oder anderer Betriebsstätten im übrigen Unionsgebiet abzuhalten.

Bei unionsrechtskonformer Anwendung erfordert daher § 6b Abs. 4 Satz 1 Nr. 3 EStG keine Zugehörigkeit des Reinvestitionsguts zum Anlagevermögen einer inländischen Betriebsstätte, sondern einer Betriebsstätte im Unionsgebiet. Daher kann eine in einem inländischen Betriebsvermögen gebildete Rücklage nach § 6b EStG auf ein in Ungarn belegenes Grundstück des Gesamthandsvermögens einer ungarischen KG übertragen werden, an der der Betriebsinhaber beteiligt ist.

Im Streitfall hat dies zu Folge, dass das Reinvestitionsgrundstück in der Steuerbilanz der Betriebsstätte in dem anderen Mitgliedstaat (Ungarn) mit den vollen Anschaffungskosten ohne Abzug der § 6b-Rücklage zu aktivieren ist, da die nationale Regelung nach § 6b Abs. 3 Satz 2 EStG in Ungarn keine Anwendung findet.

Wertminderungen eines Grundstücks können nach BFH-Rechtsprechung dann als Werbungskosten bei den Einkünften aus Vermietung und Verpachtung berücksichtigt werden, wenn ein Teil des Grundstückswertes zielgerichtet und bewusst „geopfert“ wird, um die Vermietungseinkünfte zu erzielen. Die Wertminderung kann allerdings erst dann beurteilt werden, wenn feststeht, ob das infrage stehende Grundstück später noch einmal landwirtschaftlich genutzt wird. 

Sachverhalt
Streitig war, ob die aufgrund einer Verkippungsmaßnahme eingetretene Wertminderung des zu landwirtschaftlichen Verpachtungszwecken genutzten Grund und Bodens als Werbungskosten bei Ermittlung der Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung berücksichtigungsfähig ist. Für die Verkippungsmaßnahme erhielt der Steuerpflichtige eine Entschädigung, die als Einnahme aus Vermietung und Verpachtung erfasst wurde. Der Steuerpflichtige vertrat nun die Auffassung, dass die Nutzungsentschädigung in Höhe des Wertverlustes des Grund und Bodens als nicht steuerbare Schadenersatzleistung anzusehen sei.

Entscheidung
Die Klage hatte Erfolg. Das FG entschied, dass Wertminderungen eines Grundstücks ausnahmsweise dann als Werbungskosten bei den Einkünften aus Vermietung und Verpachtung berücksichtigt werden können, wenn ein Teil des Grundstückswerts zielgerichtet und bewusst „geopfert“ wird, um die Vermietungseinkünfte zu erzielen. Dies gilt insbesondere für eine Wertminderung, die ein land- und forstwirtschaftlich genutztes Grundstück im Rahmen eines Miet- oder Pachtverhältnisses dadurch erfährt, dass durch Ausbeutungs- oder Aufschüttungsmaßnahmen seine landwirtschaftliche Ertragsfähigkeit eingeschränkt wird.

Praxishinweis  Die Höhe der als Werbungskosten zu berücksichtigenden Wertminderung ergibt sich aus der Differenz zwischen dem gemeinen Wert des Grund und Bodens vor der Ausbeute/Verkippung und dem gemeinen Wert nach der Ausbeute/Verkippung. Der Zeitpunkt des Werbungskostenabzugs (§ 11
Abs. 2 EStG) bestimmt sich dabei nach Vorlage der Kriterien, die erforderlich sind, damit der Grund und Boden in seinem Wert gemindert ist.

Im Übrigen verweist das FG darauf, dass seine Entscheidung auf einer gefestigten BFH-Rechtsprechung beruht, die „offensichtlich“ auch von der Verwaltung geteilt werde. Hierzu verweist das FG auf die Vfg. der OFD Niedersachsen vom 6.1.82, S 2211-61-StO 222, S 2211-122, ESt-Kartei NT § 21 EStG Nr. 3.3.

Bei der Errichtung eines gemischt genutzten Gebäudes richtet sich die Vorsteueraufteilung im Regelfall nach dem objektbezogenen Flächenschlüssel. Vorsteuerbeträge sind aber dann nach dem (objektbezogenen) Umsatzschlüssel aufzuteilen, wenn eine Gesamtwürdigung ergibt, dass erhebliche Unterschiede in der Ausstattung der verschiedenen Zwecken dienenden Räume bestehen. 

Hintergrund
Erst kürzlich hatte der V. Senat des BFH entschieden, dass sich die Vorsteueraufteilung im Regelfall nach dem objektbezogenen Flächenschlüssel richtet. Dies gelte jedenfalls dann, wenn die bauliche Gestaltung der unterschiedlichen Gebäudeeinheiten und deren Ausstattung nahezu identisch sind. Weisen die bauliche Gestaltung oder die Ausstattung der Räumlichkeiten demgegenüber erhebliche Unterschiede auf und werden durch die Nutzung des Gebäudes unmittelbar Ausgangsumsätze (Mieteinnahmen) erzielt, gelte der objektbezogene Umsatzschlüssel. Stehen die Aufwendungen nicht im Zusammenhang mit einer bestimmten Vermietungstätigkeit, sondern mit der wirtschaftlichen Gesamttätigkeit des Unternehmers (z.B. bei Verwaltungsgebäuden), dann finde wiederum der Gesamtumsatzschlüssel Anwendung (s. BFH, Urteil 7.5.14, V R 1/10).

Sachverhalt
Die Klägerin hatte auf einem von ihr erworbenen Grundstück ein gemischt genutztes Gebäude errichtet und zum Teil umsatzsteuerfrei bzw. -steuerpflichtig vermietet. Die deshalb erforderliche Aufteilung der auf die Baukosten entfallenden Vorsteuern ermittelte das Finanzamt nach dem Verhältnis der steuerfrei und der steuerpflichtig vermieteten Flächen. Zur Begründung verwies es auf die seit dem Jahr 2004 geltende Regelung in § 15 Abs. 4 Satz 3 UStG, wonach eine Vorsteueraufteilung nur dann nach dem Umsatzverhältnis erfolgen dürfe, wenn keine andere wirtschaftliche Zurechnung möglich sei. Das FG gab der hiergegen gerichteten Klage statt (FG Münster 8.12.09, 15 K 1271/06 U).

Entscheidung des BFH
Der BFH sah dies anders. Bei der Errichtung eines gemischt genutzten Gebäudes richtet sich die Vorsteueraufteilung im Regelfall nach dem objektbezogenen Flächenschlüssel. Zur weiteren Begründung verweist der Senat auf die Ausführungen in Rz 16 ff. seines Grundsatzurteils vom 7.5.2014, V R 1/10.

Das Urteil des FG widerspricht diesen Maßstäben und ist deshalb aufzuheben. Das FG ist bei seiner Entscheidung rechtsfehlerhaft davon ausgegangen, dass § 15 Abs. 4 Satz 3 UStG bei der Errichtung eines gemischt genutzten Gebäudes wegen Richtlinienwidrigkeit nicht anwendbar ist und sich der Unternehmer daher auf die für ihn günstigere Anwendung des Umsatzschlüssels nach der Richtlinie 77/388/EWG berufen kann.

Demgegenüber ist § 15 Abs. 4 Satz 3 UStG bei richtlinienkonformer Auslegung nach Ansicht des BFH anwendbar, sodass die Klägerin grundsätzlich zu einer Aufteilung nach dem Flächenschlüssel verpflichtet ist. Die Sache ist aber nicht spruchreif, weil Feststellungen des FG dazu fehlen, ob die Anwendung des Flächenschlüssels im Streitfall zu einer präziseren Bestimmung des Pro-rata-Satzes führt.

Im zweiten Rechtsgang ist daher festzustellen, ob im Streitfall Ausstattungsunterschiede vorliegen und ob die Ausstattung der gewerblich vermieteten Räume erheblich von der Ausstattung der privat genutzten Räume abweicht. Dann können die Vorsteuerbeträge nach dem Umsatzschlüssel aufgeteilt werden. Hierfür könnte insbesondere die unterschiedliche Raumhöhe sprechen.

Abschließend stellt der BFH fest, dass es sich vorliegend um ein Ein-­Objekt-Unternehmen handelt. Somit unterscheidet sich der objektbezogene Umsatzschlüssel nicht von dem gesamtunternehmensbezogenen Umsatzschlüssel.

Anmerkungen